6. National und International

• Natürliche Personen mit Wohnsitz (§ 8 AO) oder gewöhnlichem Aufenthalt (§ 9 AO) im Inland

• Umfasst sämtliche in § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1–7 EStG aufgezählten Einkünfte, die während der unbeschränkten Steuerpflicht erzielt werden

• Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen nach § 1 Abs. 1 KStG mit Geschäftsleitung (§ 10 AO) oder Sitz (§ 11 AO) im Inland

• Erstreckt sich auf sämtliche Einkünfte (§ 1 Abs. 2 KStG)

Die sachliche Steuerpflicht der unbeschränkt Steuerpflichtigen umfasst Einkünfte unabhängig davon, wo sie erzielt werden.

• Natürliche Personen ohne Wohnsitz und gewöhnlichen Aufenthalt im Inland (§ 1 Abs. 4 EStG)

• Körperschaften, Personenvereinigungen, Vermögensmassen ohne Geschäftsleitung und Sitz im Inland (§ 2 Nr. 1 KStG)

• Besteuert nur mit den inländischen Einkünften (Territorialitätsprinzip)

• Unbeschränkt steuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 Satz 1 EStG) wegen Wohnsitz in Deutschland

• Welteinkommensprinzip: sämtliche Einkünfte aus Deutschland, Österreich, Spanien und Luxemburg

• Behandlung der Einkünfte im Quellenstaat ist zunächst unabhängig von der deutschen Besteuerung

• Derselbe Steuerpflichtige wird aufgrund desselben Steuersachverhalts und für denselben Zeitraum in mehreren Staaten mit einer vergleichbaren Steuer belastet

• Typisch: gleichzeitige Besteuerung derselben Einkünfte im Wohnsitzstaat und im Quellenstaat

• Dieselben Einkünfte werden bei verschiedenen Steuerpflichtigen besteuert

• Beispiel: Gewinn zunächst auf Ebene einer Kapitalgesellschaft mit KSt belastet, bei Ausschüttung an den Anteilseigner nochmals besteuert

Dasselbe Steuersubjekt wird im selben Veranlagungszeitraum in verschiedenen Staaten zu einer vergleichbaren Steuer herangezogen.

• Mehrere Staaten beanspruchen aufgrund unterschiedlicher Anknüpfungsmerkmale ein Besteuerungsrecht

• Mehrfache unbeschränkte Steuerpflicht (unterschiedliche nationale Regeln zur Ansässigkeit: Wohnsitz, gewöhnlicher Aufenthalt, Ort der Geschäftsleitung)

• Quellen-Wohnsitz-Konflikt: Ein Staat erfasst das Welteinkommen, ein anderer besteuert dieselben Einkünfte nach der Quelle im Inland

• Mehrfache beschränkte Steuerpflicht: Für die beschränkte Steuerpflicht genügt irgendeine sachliche Verbindung, die Staaten können Unterschiedliches annehmen (Souveränitätsprinzip)

• In beiden Ländern unbeschränkt steuerpflichtig

• Beide Staaten können nach dem Welteinkommensprinzip sämtliche Einkünfte besteuern

1. Deutschland: 100.000 € × 42 % = 42.000 €

2. Großbritannien: ebenfalls 42.000 €

3. Gesamtsteuer: 84.000 €

4. Netto: 100.000 € – 84.000 € = 16.000 €

• Folge: Anreiz zu unternehmerischer Tätigkeit genommen

1. Ausländische Steuer: 50.000 € × 20 % = 10.000 €

2. Deutsche Abgeltungsteuer: 50.000 € × 25 % = 12.500 €

3. Verbleibend: 50.000 € – 22.500 € = 27.500 € (Belastung 45 %)

• Deutlich weniger als bei einer Geldanlage im Inland

• Unilateral (einseitig/national)

• Bilateral (zweiseitig/international)

• Multilateral (mehrseitig); im Bereich der Ertragsteuern eher selten, im Skript nicht thematisiert

Einer der beteiligten Staaten verzichtet auf die Besteuerung; der Sachverhalt wird im Ergebnis nur in einem Land besteuert.

• Besteuerung in beiden Ländern; die in einem Staat zu zahlende Steuer wird im anderen auf die dortige Steuer angerechnet

• Oft ist die Anrechnung der ausländischen Steuer auf die Höhe der Steuer im Inland begrenzt, keine Erstattung darüber hinaus (z. B. § 68a Satz 1 EStDV)

• Die im anderen Land gezahlte Steuer mindert die Bemessungsgrundlage (nicht die Steuer) im Heimatland, wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten

• Oft ungünstiger als die Anrechnung

• Vorteil z. B. im Inlandsverlustfall: Der Abzug vergrößert den Verlust, der vorgetragen und später mit positiven Einkünften verrechnet werden kann

• Es wird eine pauschale Steuer erhoben

• Vermeidet keine Doppelbesteuerung, mindert aber die Belastung

• Kann in beiden Staaten erfolgen

• Bilaterale zwischenstaatliche Verträge, die regeln, welchem Staat bei welchen Einkünften das Besteuerungsrecht zusteht (bei zweimaliger unbeschränkter, zweimaliger beschränkter oder Aufeinandertreffen von beschränkter und unbeschränkter Steuerpflicht)

• Deutschland hat mit ca. 100 Ländern DBA abgeschlossen

• Völkerrechtliche Regelungen gehen den nationalen Steuergesetzen grundsätzlich vor

• Daher steuerlich relevant, ob mit dem anderen beteiligten Staat ein DBA besteht

• Was der Staat ohne Besteuerungsrecht zu tun hat

• Er nimmt die Einkünfte von der Besteuerung aus (Freistellung) oder rechnet die im anderen Land festgesetzte und gezahlte Steuer an (teilweise mit Beschränkungen)

• Musterabkommen zur Beseitigung der Doppelbesteuerung sowie der Steuerverkürzung und -umgehung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen; Grundlage der meisten DBA

• I. Geltungsbereich (Art. 1, 2)

• II. Begriffsbestimmungen (Art. 3–5)

• III. Besteuerung des Einkommens (Art. 6–21)

• IV. Besteuerung des Vermögens (Art. 22)

• V. Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (Art. 23A, 23B)

• VI. Besondere Bestimmungen (Art. 24–29)

• VII. Schlussbestimmungen (Art. 30, 31)

• Persönlich: Personen, die in einem der beiden oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind; wer in keinem Staat steuerpflichtig ist, kann sich nicht auf das DBA berufen

• Sachlich: alle Steuern vom Einkommen und vom Vermögen

• Für die Anwendung des Abkommens wird festgelegt, welcher Staat der Ansässigkeitsstaat ist (der andere Staat = „anderer Staat“), auch bei Wohnsitz in beiden Staaten

• Art. 4 Abs. 2 Buchst. a: Ansässig ist die Person in dem Staat, in dem sie über eine ständige Wohnstätte verfügt; bei ständiger Wohnstätte in beiden Staaten in dem Staat, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensinteressen)

• Skript-Hinweis zur Einordnung: Staat mit der „engeren persönlichen Bindung“

• National in beiden Staaten unbeschränkt steuerpflichtig (Welteinkommen)

• Abkommensrechtlich ansässig nur in Staat 1 (Art. 4 Abs. 2 Buchst. a OECD-MA, Mittelpunkt der Lebensinteressen)

• Art. 6 unbewegliches Vermögen

• Art. 7 Unternehmensgewinne

• Art. 8 Internationale Schifffahrt und Luftfahrt

• Art. 9 Verbundene Unternehmen

• Art. 10 Dividenden

• Art. 11 Zinsen

• Art. 12 Lizenzgebühren

• Art. 13 Veräußerungsgewinne

• Art. 14 Selbstständige Arbeit

• Art. 15 Nichtselbstständige Arbeit

• Art. 16 Aufsichtsräte und Vorstände

• Art. 17 Künstler und Sportler

• Art. 18 Ruhegehälter

• Art. 19 Öffentlicher Dienst

• Art. 20 Personen in der Ausbildung

• Art. 21 Sonstiges Einkommen

• Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen (einschließlich land- und forstwirtschaftlicher Betriebe), das im anderen Vertragsstaat liegt, können im anderen Staat besteuert werden

• Belegenheitsprinzip: Besteuerungsrecht beim Staat, in dem das unbewegliche Vermögen liegt (typisch VuV)

• National: Deutschland unbeschränkt (§ 1 Abs. 1 Satz 1 EStG, Welteinkommen), Frankreich beschränkt (analog § 1 Abs. 4 i. V. m. § 49 EStG) → Doppelbesteuerung droht

• Abkommensrechtlich: Ansässigkeitsstaat Deutschland (Art. 4); Besteuerungsrecht nach Art. 6 bei Frankreich (Belegenheit)

• DBA D–F: Art. 3 weist Frankreich das Recht zu; Deutschland stellt die Einkünfte nach Art. 20 Abs. 1 a) DBA-Frankreich von der Besteuerung frei (Freistellungsmethode)

• Art. 23A: Befreiungsmethode (Freistellung)

• Art. 23B: Anrechnungsmethode

• Im jeweiligen DBA wird festgelegt, welche Methode gilt (die Staaten müssen sich auf eine Methode verständigen)

• Die konkrete Durchführung regeln die nationalen Einzelsteuergesetze

• Die DBA-freigestellten Einkünfte bleiben zwar steuerfrei, werden aber für den Steuersatz der übrigen Einkünfte berücksichtigt (Steuersatz, der sich unter Einbeziehung der steuerfreien Einkünfte ergäbe)

• Keine 100 %ige Freistellung wirtschaftlich betrachtet

• Gewinn eines Unternehmens eines Vertragsstaats nur in diesem Staat (Ansässigkeitsstaat) zu besteuern, es sei denn das Unternehmen geht im anderen Staat seiner Geschäftstätigkeit durch eine dort belegene Betriebsstätte nach

• Dann kann der der Betriebsstätte zuzurechnende Gewinn im anderen Staat besteuert werden (Abs. 2)

• Betriebsstätte ist daher entscheidend

Eine feste Geschäftseinrichtung, über die den Geschäften eines Unternehmens ganz oder teilweise nachgegangen wird.

Ort der Geschäftsführung, Zweigniederlassung, Geschäftsstelle, Fabrikationsstätte, Werkstätte, Bergwerk/Öl- oder Gasvorkommen/Steinbruch oder andere Stätte, an der Bodenschätze gewonnen werden.

Ein Baugelände, Bauvorhaben oder Montageprojekt ist nur dann eine Betriebsstätte, wenn es über mehr als zwölf Monate besteht.

• a) Nutzung von Einrichtungen ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Lieferung

• b) Bestände ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Lieferung

• c) Bestände ausschließlich zur Verarbeitung durch ein anderes Unternehmen

• d) Feste Geschäftseinrichtung ausschließlich für Einkauf von Gütern/Waren oder Informationsbeschaffung

• e) Feste Geschäftseinrichtung ausschließlich für beliebige andere Tätigkeiten für das Unternehmen

• f) Feste Geschäftseinrichtung ausschließlich für mehrere der Tätigkeiten a) bis e) in beliebiger Kombination

• National: Deutschland unbeschränkt, Frankreich beschränkt (analog § 1 Abs. 4 i. V. m. § 49 EStG) → Doppelbesteuerung droht

• OECD-MA: Art. 7 weist Frankreich das Besteuerungsrecht zu, da nach Art. 5 eine Betriebsstätte (Fabrik) in Frankreich besteht

• DBA D–F: Art. 4 Abs. 1 weist Frankreich das Recht zu; Fabrikationsstätte ist Betriebsstätte nach Art. 2 Abs. 1 Nr. 7 a) dd)

• Besteuerungsrecht beim Ansässigkeitsstaat des Empfängers (Art. 10 Nr. 1)

• Quellenstaat darf eine Quellensteuer von bis zu 15 % einbehalten (Art. 10 Nr. 2); sie wird im Ansässigkeitsstaat auf die dort zu zahlende Steuer angerechnet

• Im DBA Deutschland–Frankreich: Art. 9

• National: Deutschland (Welteinkommen) und Frankreich (beschränkt, analog § 1 Abs. 4 i. V. m. § 49 EStG, Einkünfte aus Kapitalvermögen) → Doppelbesteuerung droht

• OECD-MA: Besteuerungsrecht Deutschland als Ansässigkeitsstaat; Frankreich darf bis 15 % Quellensteuer einbehalten, die in Deutschland angerechnet wird

• Grundsätzlich nur im Ansässigkeitsstaat des Arbeitnehmers

• Ausnahme: Tätigkeit wird tatsächlich in einem anderen Staat ausgeübt → auch der Tätigkeitsstaat erhält ein Besteuerungsrecht

• Maßgeblich ist der tatsächliche Tätigkeitsort, nicht Sitz des Arbeitgebers oder Ort der Lohnauszahlung

Besteuerungsrecht bleibt trotz Tätigkeit im anderen Staat ausschließlich beim Ansässigkeitsstaat, wenn alle drei Voraussetzungen erfüllt sind:

1. Aufenthalt im Tätigkeitsstaat innerhalb von zwölf Monaten insgesamt nicht länger als 183 Tage

2. Vergütung von/für einen Arbeitgeber, der nicht im Tätigkeitsstaat ansässig ist

3. Vergütung nicht von einer Betriebsstätte oder festen Einrichtung des Arbeitgebers im Tätigkeitsstaat getragen

• Tätigkeitsstaat darf die auf die dort ausgeübte Tätigkeit entfallenden Vergütungen besteuern

• Ansässigkeitsstaat vermeidet die Doppelbesteuerung nach dem DBA, regelmäßig durch Freistellung oder Anrechnung

• National: Deutschland unbeschränkt, Luxemburg beschränkt (analog § 1 Abs. 4 i. V. m. § 49 EStG, nichtselbstständige Arbeit)

• Art. 15 Abs. 1 OECD-MA: Grundsätzlich Ansässigkeitsstaat; hier wird die Tätigkeit im anderen Staat ausgeübt

• Ergebnis: Luxemburg hat das Besteuerungsrecht an den Einkünften

• Staaten locken Unternehmen mit langfristigen Steuerrabatten, Zuschüssen (z. B. Ausbildung der Mitarbeitenden)

• Wettbewerb um vermögende Privatpersonen (z. B. Tax-Rulings in der Schweiz mit individuell ausgehandeltem Abgabesatz)

• Wettbewerb um Rentner und hochqualifizierte Fachkräfte

• Seit 2009: Zuziehende, die in den vorangegangenen fünf Jahren nicht steuerlich ansässig waren, profitierten zehn Jahre von erheblichen Vergünstigungen; ermäßigter ESt-Satz für bestimmte hochqualifizierte Tätigkeiten

• Ursprüngliches NHR-Regime zum 01.01.2024 weitgehend abgeschafft; für Neuzüge deutlich eingeschränkte Begünstigungen

• Neues Regime (NHR 2.0 bzw. IFICI) stärker auf Forschung, Innovation und hochqualifizierte Tätigkeiten ausgerichtet; Fokus auf qualifizierte Arbeitskräfte und innovative Unternehmen

• Ausländische Investoren erhielten unter bestimmten Voraussetzungen ein Aufenthaltsrecht gegen qualifizierte Investitionen

• Besonders populär: Wohnimmobilien, inzwischen erheblich eingeschränkt

• Schwerpunkt heute: Investitionen in Unternehmen, Forschungsprojekte und bestimmte Fondsstrukturen

• Früher investierten Steuerinländer in ausländische Anlagen, in der Hoffnung, Kapitalerträge nicht versteuern zu müssen

• Abgeltungsteuer sollte der Steuer-/Kapitalflucht entgegenwirken (Peer Steinbrück: lieber geringerer Abgeltungsteuersatz als gar kein Betrag)

• Gefahr: Kapitalertragsteuereinbehalt nur durch inländische auszahlende Stellen, ausländische Erträge konnten der Besteuerung dauerhaft entzogen werden

• Von OECD und G20 entwickelter Standard für den automatischen Informationsaustausch über Finanzkonten

• Rechtsgrundlage: im Oktober 2014 unterzeichnetes multilaterales Abkommen (Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA)

• Teilnehmerstaaten tauschen Informationen über Finanzkonten von im Ausland steuerlich Ansässigen automatisiert aus; über 100 Staaten und Hoheitsgebiete

• Finanzkonten-Informationsaustauschgesetz (FKAustG): inländische Finanzinstitute und inländische Zweigniederlassungen ausländischer Finanzinstitute melden bestimmte Informationen über meldepflichtige Konten an das BZSt

• BZSt leitet sie an die Steuerbehörden der Ansässigkeitsstaaten weiter

• Umgekehrt erhält das BZSt Informationen über ausländische Finanzkonten in Deutschland steuerlich Ansässiger

Nein, nicht per se und kein Steuervergehen; entscheidend ist, dass die Einkünfte auch dort der Besteuerung unterworfen werden, wo die Steuerpflicht besteht.

Ein Steuerinländer (natürliche oder juristische Person, im Inland unbeschränkt steuerpflichtig mit Welteinkommen) bezieht ausländische Einkünfte.

• Maßgebliche Norm, um zu beurteilen, ob Einkünfte „ausländisch“ sind und ob eine im Ausland gezahlte Steuer auf die deutsche Steuerfestsetzung angerechnet werden kann

• Besonders relevant bei Einkünften aus einem Staat ohne DBA

• Nr. 1: Land- und Forstwirtschaft (§§ 13, 14 EStG) im Ausland

• Nr. 2: Gewerbebetrieb (§§ 15, 16 EStG) durch eine ausländische Betriebsstätte (Buchst. a)

• Nr. 3: Selbstständige Arbeit (§ 18 EStG), die im Ausland ausgeübt oder verwertet wird

• Nr. 4: Veräußerung von Betriebsvermögen-Wirtschaftsgütern, die im Ausland belegen sind (Buchst. a); Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften mit Geschäftsleitung oder Sitz im Ausland (Buchst. b Doppelbuchst. aa)

• Nr. 5: Nichtselbstständige Arbeit (§ 19 EStG), im Ausland ausgeübt oder verwertet (ohne Inlandsausübung); Einkünfte aus inländischen öffentlichen Kassen gelten als inländisch

• Nr. 6: Kapitalvermögen (§ 20 EStG), wenn der Schuldner Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Ausland hat

• Nr. 7: VuV (§ 21 EStG) bei im Ausland belegenem unbeweglichem Vermögen/Sachinbegriffen oder Rechten zur Nutzung im Ausland

• Nr. 8: Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nr. 2 i. V. m. § 23 EStG), wenn die Wirtschaftsgüter im Ausland belegen sind (Buchst. b)

• Ausländische Steuer wird bei ausländischen Einkünften nach § 34d EStG grundsätzlich auf die deutsche ESt bzw. KSt angerechnet (§ 34c Abs. 1 EStG, § 26 Abs. 1 KStG)

• Anrechenbar: die für Einkünfte aus dem ausländischen Staat festgesetzte und gezahlte, um einen Ermäßigungsanspruch gekürzte Steuer

• Nur bis zur Höhe der deutschen Steuer, die auf die Einkünfte aus diesem Staat entfällt (§ 68a Satz 1 EStDV)

Stammen Einkünfte aus mehreren ausländischen Staaten, sind die Höchstbeträge der anrechenbaren ausländischen Steuern für jeden einzelnen Staat gesondert zu berechnen.

• Nachweis der Höhe der ausländischen Einkünfte sowie der Festsetzung und Zahlung der ausländischen Steuern durch Urkunden (z. B. Steuerbescheid, Quittung)

• Bei fremder Sprache kann eine beglaubigte Übersetzung ins Deutsche verlangt werden (Satz 2)

• Abs. 3: Liegen keine ausländischen Einkünfte i. S. d. § 34d EStG vor, ist die ausländische Steuer bei der Einkünfteermittlung abzuziehen, soweit sie auf nicht ESt-pflichtige Einkünfte entfällt; ebenso, wenn eine Anrechnung nicht möglich ist, weil die ausländische Steuer der deutschen ESt nicht entspricht oder nicht im Quellenstaat erhoben wird

• Abs. 2: Wahlrecht für die Abzugsmethode, wenn sie z. B. wegen des Anrechnungshöchstbetrags günstiger ist

• Ein Steuerausländer (kein Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt in Deutschland) bezieht inländische Einkünfte (Territorialprinzip)

• Regelmäßig: beschränkt Steuerpflichtiger (natürliche oder juristische Person)

• Steuerausländerin mit inländischen Einkünften aus VuV → Inbound-Sachverhalt

• Beschränkt steuerpflichtig (§ 1 Abs. 4 EStG i. V. m. § 49 EStG)

• Das Skript nennt keine weiteren Rechtsfolgen

• § 49 EStG zählt die inländischen Einkünfte der beschränkten Steuerpflicht (§ 1 Abs. 4 EStG) auf

• Weitgehend spiegelbildlich zu § 34d EStG

• Die ESt wird bei bestimmten Einkünften im Wege des Steuerabzugs erhoben, z. B. bei im Inland ausgeübten künstlerischen, sportlichen, artistischen, unterhaltenden oder ähnlichen Darbietungen (§ 50a Abs. 1 EStG)

• Zweck: Vermeidung einer Steuererklärungspflicht des Beschränkt Steuerpflichtigen und von Steuerausfällen

• Steuerschuldner: der Gläubiger der Vergütung (Gage, Honorar, Preisgeld)

• Der Schuldner der Vergütung hat den Steuerabzug für Rechnung des Gläubigers vorzunehmen (§ 50a Abs. 5 Satz 2 EStG)

• Entstehung: im Zeitpunkt des Zuflusses der Vergütung an den Gläubiger (§ 50a Abs. 5 Satz 1 EStG)

• Grundsätzlich nach den Bruttoeinnahmen; Betriebsausgaben und Werbungskosten werden zunächst nicht berücksichtigt

• Regelmäßig 15 % der Einnahmen zuzüglich Solidaritätszuschlag (§ 50a Abs. 2 Satz 1 EStG)

1. § 50a Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. Abs. 2 Satz 1 EStG: 15 %

2. 200.000 € × 15 % = 30.000 € einzubehalten (zzgl. SolZ)

3. Auszahlung: 200.000 € – 30.000 € = 170.000 €

• Betriebsausgaben/Werbungskosten werden bereits beim Steuerabzug berücksichtigt, wenn sie im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit den inländischen Einnahmen stehen und dem Vergütungsschuldner nachgewiesen oder von diesem übernommen wurden

• Zusätzlich: Beschränkt Steuerpflichtiger ist Staatsangehöriger eines EU-/EWR-Staats und hat Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem EU-/EWR-Staat

• Dann Steuerabzug von den Nettoeinnahmen; Satz nach § 50a Abs. 3 Satz 4 EStG grundsätzlich 30 %; bei Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen 15 % der Nettoeinnahmen

1. EU-/EWR-Staatsangehöriger mit Wohnsitz in EU-/EWR-Staat → § 50a Abs. 3 EStG anwendbar

2. Nettoeinnahmen: 1.000.000 € – 400.000 € = 600.000 €

3. Steuerabzug: 600.000 € × 30 % = 180.000 € zzgl. Solidaritätszuschlag

4. Wäre er in einem Drittstaat ansässig bzw. lägen die Voraussetzungen nicht vor: Abzug von den Bruttoeinnahmen (1.000.000 €)

• Einkommensteuer durch den Lohnsteuerabzug abgegolten, soweit keine Veranlagung nach § 50 Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 EStG vorzunehmen ist

• Veranlagung z. B. bei mehreren Arbeitgebern nebeneinander (Nr. 4 Buchst. c i. V. m. § 46 Abs. 2 Nr. 2 EStG) oder auf Antrag (Nr. 4 Buchst. b i. V. m. § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG)

Einkünfte, von denen Kapitalertragsteuer einbehalten wurde, gelten durch den Steuerabzug als abgegolten.

• Tarifliche ESt nach § 32a EStG ohne Grundfreibetrag (§ 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1), da das Existenzminimum der Wohnsitzstaat berücksichtigen soll (Ausnahme: Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG)

• Grundsätzlich keine Sonderausgaben, Kinderfreibeträge und außergewöhnliche Belastungen (§ 50 Abs. 1 Satz 4 EStG)

• Vorsorgeaufwendungen (z. B. Sozialversicherungsbeiträge) bei Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG: Abzugsverbot gilt nicht

• Zwischen zulässiger Steueroptimierung und strafrechtlich relevanter Steuerhinterziehung liegt im „grauen“ Bereich die Steuerumgehung bzw. missbräuchliche Gestaltung

• Unterscheidung zwischen legaler Gestaltung und unerlaubter Steuerhinterziehung ist wesentlich

• Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt im Ausland: unbeschränkte ESt-Pflicht (§ 1 Abs. 1 EStG) endet im Umkehrschluss; verbleiben Einkunftsquellen im Inland → beschränkte Steuerpflicht (§ 1 Abs. 4 EStG)

• Unter vielen DBA hat der Wohnsitzstaat das Besteuerungsrecht (z. B. bei Dividenden); Deutschland verliert das Besteuerungsrecht, obwohl die Einkunftsquelle (z. B. eine AG) in Deutschland bleibt

Bei Wohnsitzwechsel in niedrigbesteuernde Gebiete: bis zum Ablauf von zehn Jahren nach Ende des Jahres, in dem die unbeschränkte Steuerpflicht endete, zusätzliche beschränkte ESt-Pflicht mit allen Einkünften i. S. d. § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG, die keine ausländischen Einkünfte i. S. d. § 34d EStG sind (durch Fiktion)

• Natürliche Person

• In den letzten zehn Jahren vor Ende der unbeschränkten Steuerpflicht als Deutscher insgesamt mindestens fünf Jahre in Deutschland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig

• Ansässig in einem ausländischen Gebiet, in dem sie nur einer niedrigen Besteuerung unterliegt (§ 2 Abs. 2 AStG), oder in keinem ausländischen Gebiet ansässig

• Wesentliche wirtschaftliche Interessen im Geltungsbereich des Gesetzes (§ 2 Abs. 3 AStG)

• Staatsangehörigkeit relevant: Rückkehr eines Ausländers in sein Heimatland führt nicht zur erweiterten beschränkten Steuerpflicht

• Konsequente Verlagerung (bis zur Annahme einer anderen Staatsangehörigkeit oder Verlagerung einer produzierenden Betriebsstätte, z. B. Volkswagen) ist rechtlich zulässig

• Verlagerung nur auf dem Papier bei Beibehaltung tatsächlich anderer Verhältnisse kann zur Steuerhinterziehung führen (z. B. Boris Becker)

• Betriebsstätten oder Tochtergesellschaften in Niedrigsteuerländern; Verlagerung durch Geschäfte innerhalb des Konzerns, deren Aufwand im Inland als Betriebsausgabe geltend gemacht wird

• Darlehen: gezahlte Zinsen mindern den Inlandsgewinn und werden im Niedrigsteuerstaat gering besteuert

• Gegenmaßnahme: Zinsschranke (Beschränkung des Betriebsausgabenabzugs für Zinsaufwendungen, § 4h EStG bzw. § 8a KStG)

• Gebühren für die Nutzung von Patenten oder Lizenzen werden im Inland gezahlt (senken die Steuerlast) und im Ausland niedrig besteuert (z. B. Großbritannien 10 %)

• Gegenmaßnahme: Lizenzschranke (§ 4j EStG)

• Preisgestaltung beim Handel innerhalb eines Konzerns, um Gewinne in Niedrigsteuerstaaten zu verschieben (z. B. ausländische Tochter verkauft überhöht an die inländische Mutter, sodass beim Weiterverkauf wenig/kein Gewinn oder Verlust verbleibt)

• Gegenmaßnahme: Berücksichtigung eines Fremdvergleichs

• OECD-Aktionsprogramm „Base Erosion and Profit Shifting“ (BEPS) mit 15 Themenbereichen

• G20 (20 wichtigste Industrie- und Schwellenländer) einigten sich auf einen Mindeststeuersatz von 15 %

• EU-weite Harmonisierung schwieriger: Beschlüsse nur einstimmig (bislang sprachen sich einige Staaten wie Irland dagegen aus)